La créativité encouragée fiscalement : sous quelles conditions pouvez-vous, en tant que dirigeant d'entreprise, percevoir des droits d'auteur provenant de votre entreprise ?

Depuis 2008, vos revenus professionnels provenant de l'exploitation d'œuvres protégées par le droit d'auteur, y compris les programmes informatiques, bénéficient d'un traitement fiscal avantageux. Le législateur ne fournissant que peu de directives concrètes à cet égard, l’administration complète ce cadre juridique large au moyen de circulaires. Il s’agit de lignes directrices destinées aux administrations, qui constituent en substance une forme de pseudo-législation. Comme ces règles d’application complémentaires laissent encore une marge d’interprétation, il est impossible de prédire avec certitude comment l’administration fiscale évaluera votre cas concret. Pour vous faire une idée, vous pouvez entrer en contact avec le Service des décisions anticipées du Service public fédéral des Finances, en abrégé le « service des rulings ». Deux procédures sont possibles à cet effet : un pré-dépôt et un ruling. La première procédure aboutit à un avis (sans engagement), qui peut même être introduit par votre conseiller juridique ou votre comptable spécialisé sur la base d’un dossier anonymisé. Une demande de ruling, en revanche, vise à obtenir une certitude absolue sous la forme d’un accord contraignant avec l’administration fiscale. Au fil des ans, les rulings relatifs aux revenus issus de la cession ou de la concession de droits d’auteur, de droits voisins et de licences légales/obligatoires ont donné naissance à un ensemble de critères désormais bien établi. Nous passons ici en revue les éléments dont vous devez tenir compte.

Une première condition d'application est la création d'une œuvre protégée par le droit d'auteur : en d'autres termes, la prestation fournie donne naissance à une œuvre originale. Il ne s'agit pas nécessairement d'une œuvre littéraire ou artistique¹ telle qu'un dessin, un texte ou la conception graphique d'un site web ou d'une interface, mais cela inclut également le code source d'un programme informatique, y compris les documents de conception préparatoires qui ont conduit à sa création.

En résumé :

Base légale :
article 17, § 1, 5°, du Code des impôts sur les revenus de 1992 (« CIR 92 »), introduit par la loi du 16 juillet 2008.

Revenus visés :
rémunération provenant de la cession des droits d’auteur sur des œuvres protégées, y compris les programmes informatiques.

Traitement fiscal :
imposé en tant que revenu mobilier avec un prélèvement à la source de 15 % jusqu’à un plafond de 61 200 euros, avec une déduction forfaitaire généreuse pour frais.

Depuis quelque temps, le service des décisions fiscales exige un accord écrit pour le transfert des droits patrimoniaux, dans lequel figure une rémunération clairement définie. Cela signifie que cette (con)cession génère des revenus. Si la cession est gratuite, cela exclut logiquement le versement d’une indemnité de cession. À titre de précision : tant les indemnités de cession, de concession ou de licence issues d’un contrat de (con)cession que les revenus provenant de licences légales sont pris en compte. Afin de lever toute incertitude, il est souhaitable de tenir compte des exigences légales lors de cette cession écrite. La loi stipule en effet que, pour chaque mode d’exploitation, la rémunération, le champ d’application et la durée doivent être expressément déterminés. Il convient de noter que les règles sont plus souples pour les salariés et les mandataires sociaux, ainsi que pour les commandes dans le secteur non culturel (par exemple, dans le secteur de la publicité).

Quel montant peut désormais être versé au titre des droits d'auteur ? Le plafond légal des revenus mobiliers imposables séparément est limité à 37 500 euros par an, ce qui, après indexation (année d'imposition 2020), correspond à 61 200 euros. Les frais peuvent être déduits de ce montant, soit sur une base réelle, soit sur une base forfaitaire. Si vous déduisez vos frais réels, vous devez être en mesure de les justifier. En cas de déduction forfaitaire, vous n’avez rien à prouver : 50 % sont automatiquement déduits sur une première tranche, et 25 % sur une deuxième tranche.

Comme dans toutes les questions fiscales, cette rémunération est soumise à la disposition générale anti-abus. La rémunération au titre des droits d'auteur doit être conforme au marché et justifiée, et ne doit donc pas constituer un abus fiscal. La charge de la preuve incombe, comme à l'accoutumée, au contribuable.

Que faire si vos revenus proviennent de votre société et que vous souhaitez (en tant que dirigeant) vous verser des droits d’auteur dans le cadre d’un régime fiscal avantageux ?
Il existe deux méthodes possibles pour percevoir des droits d’auteur de la part de votre société. La première consiste à attribuer un pourcentage de votre rémunération, avantages compris (ce qu’on appelle « l’enveloppe financière »), à titre de rémunération au titre des droits d’auteur. La deuxième méthode consiste à percevoir un pourcentage prédéfini du chiffre d’affaires à titre de rémunération au titre des droits d’auteur. Comme nous le verrons, la formule liée au chiffre d’affaires est de loin la plus complexe.

Deux possibilités

1. Pourcentage de l’enveloppe financière (votre rémunération au sein de l’entreprise, avantages compris) qui vous est versé.

2. Pourcentage du chiffre d’affaires de votre société

Il faut en effet tenir compte d’un nombre considérable de restrictions (« plafonds »), dont nous avons constaté (une nouvelle fois) l’augmentation dans deux décisions du 7 mai 2019. Ces plafonds visent à garantir que vous ne vous versiez pas des rémunérations d’administrateur – déraisonnables du point de vue de la société – que vous ne verseriez pas à un tiers (le critère « d’une transaction entre parties indépendantes »).

Il est essentiel que votre rémunération au titre des droits d’auteur s’ajoute à une rémunération normale au titre des prestations et n’entraîne pas une réduction de celle-ci. En outre, cette rémunération ne doit pas avoir pour conséquence que moins de la moitié de ce que votre société perçoit de ses clients au titre de la cession de droits d’auteur – ci-après dénommé, par souci de simplicité, « chiffre d’affaires des droits d’auteur » – reste dans la société. En d’autres termes, et c’est là le premier plafond : au maximum 50 % du chiffre d’affaires net lié aux droits d’auteur (c’est-à-dire hors TVA) de la société peut être versé au dirigeant à titre de rémunération liée aux droits d’auteur (c’est-à-dire de revenu mobilier). En outre, un deuxième plafond s’applique : cette rémunération ne peut dépasser la moitié du résultat (global) de l’exercice social de la société, avant impôts et avant imputation des rémunérations au titre des droits d’auteur.

Il existe toutefois un filet de sécurité : les restrictions susmentionnées ne peuvent avoir pour conséquence que la rémunération octroyée soit inférieure à 5 % du chiffre d’affaires créatif net, c'est-à-dire le chiffre d'affaires (hors TVA) provenant des types de missions donnant lieu à la création d'œuvres protégées par le droit d'auteur (y compris les programmes informatiques). Ce « seuil minimal » a été intégré par le service des décisions fiscales afin de garantir une rémunération minimale de la créativité.

De même, lors de la détermination d’un revenu mobilier, il convient de tenir compte de la rémunération au titre de la prestation que vous percevez en tant que dirigeant d’entreprise. Celle-ci ne peut être inférieure au montant de référence. Si cette rémunération est inférieure à 45 000 €, la rémunération au titre de la participation aux bénéfices doit, dans tous les cas, être limitée à 5 % du chiffre d’affaires créatif net susmentionné de la société pour l’exploitation des œuvres concernées. S’il y a plusieurs dirigeants, ce pourcentage doit en outre être réduit proportionnellement.

Comme indiqué précédemment, si le volume des prestations du dirigeant reste inchangé, la rémunération ne peut en principe pas être réduite à la suite du transfert des droits d’auteur. À titre de clarification : les avantages imposables de toute nature sont également pris en compte, ce qui implique qu’ils ne peuvent pas non plus être réduits.

La partie de la rémunération qui couvre les frais du dirigeant (déplacements, administration, indemnités pour l’utilisation de son propre matériel et de ses propres ustensiles, etc.) n’est pas prise en compte dans la partie du chiffre d’affaires créatif de la société. De même, la rémunération doit être diminuée de la rémunération versée au titre de la cession des droits d'auteur accordés aux salariés, aux travailleurs indépendants et aux sous-traitants indépendants.

Du point de vue de la société, pour être déductible, la rémunération versée au titre des droits d’auteur doit constituer une dépense engagée en vue d’obtenir ou de conserver des avantages imposables. En ce qui concerne sa déductibilité au regard du caractère durable ou non des droits d’auteur acquis pour l’activité de l’entreprise, voici la remarque suivante. Dans une circulaire controversée, l’administration fiscale a émis des lignes directrices concernant les droits d’auteur acquis en vue d’une utilisation durable dans le cadre de l’activité de l’entreprise. Les droits d’auteur acquis qui présentent un caractère durable doivent être inscrits à l’actif du bilan de la société en tant qu’immobilisations incorporelles. Par conséquent, le droit d’auteur ne peut être amorti en une seule fois ni de manière dégressive ; l’amortissement doit être étalé sur au moins cinq ans. En l’absence de ce caractère durable – ce qui est le cas lors d’un transfert quasi immédiat de la propriété intellectuelle au client –, le coût peut être amorti en une seule fois.

Mais ce n’est pas tout. Les décisions du 7 mai 2019, mentionnées plus haut, introduisent un nouveau plafond. Plus précisément, dans le cas où ce ne sont pas uniquement les prestations du dirigeant qui génèrent ce que l’on appelle un « chiffre d’affaires créatif ». La décision précise à cet égard : « En tout état de cause, et compte tenu des circonstances décrites, la rémunération au titre des droits d’auteur de chaque dirigeant d’entreprise, calculée sur la base du chiffre d’affaires d’une année donnée, ne peut dépasser le double de la moyenne des rémunérations au titre des droits d’auteur que les salariés actuels et futurs, les travailleurs indépendants et les sous-traitants indépendants perçoivent au cours de la même année pour la cession de leurs droits d’auteur. Cette règle s’applique dès lors qu’au moins un équivalent temps plein créatif (salarié + travailleur indépendant + sous-traitant indépendant) fournit des prestations donnant lieu à une rémunération au titre des droits d’auteur ». Le service des décisions fiscales nous donne également l’exemple suivant : « supposons que la moyenne des rémunérations au titre des droits d’auteur versées aux salariés, aux collaborateurs indépendants, etc., au cours de l’année s’élève à 4 500 EUR ; dans ce cas, la « rémunération maximale au titre des droits d’auteur » à laquelle chaque dirigeant d’entreprise (calculée sur la base du chiffre d’affaires de cette année-là) ne peut dépasser 4 500 € × 2 = 9 000 € ».

Tous les plafonds mentionnés font en sorte que les revenus mobiliers liés au chiffre d'affaires (la deuxième méthode) doivent passer par un nombre croissant de filtres avant d'atteindre le dirigeant. La question est de savoir dans quelle mesure cette formule reste intéressante, et si la première méthode (pourcentage de l’« enveloppe financière ») ne serait pas, de ce fait, préférable. Avec cette dernière méthode de rémunération, nous n’avons pas à tenir compte de ces plafonds complexes. Toutefois, cette dernière méthode est un élément plus statique, ce qui, au cours d’un exercice comptable présentant un chiffre d’affaires AR exceptionnel, ne se traduit donc pas par une rémunération AR plus élevée.

Il est clair que l’interprétation que le service des rulings donne à la législation de 2008 est en constante évolution et se traduit par des règles de plus en plus complexes. Cela soulève la question philosophico-juridique de savoir si la sécurité juridique exige une législation plus détaillée, ou si le contribuable a davantage intérêt à disposer d’un cadre légal que l’administration peut adapter à la situation concrète. Quoi qu’il en soit, nous constatons que cette forme d’optimisation fiscale est de plus en plus largement appliquée. Ainsi, les droits d’auteur déclarés à l’administration fiscale ont été multipliés par dix en sept ans, pour atteindre plus d’un quart de milliard d’euros. Il n’est donc pas inconcevable que cela devienne une source d’irritation pour un prochain gouvernement. Mais maintenant que le système existe, il est en tout état de cause recommandé d’en tirer parti si vous y avez droit.